Информация от 28.09.2007 г № Б/Н

Все о налоге на добычу полезных ископаемых

Налогоплательщики
В соответствии со ст. 334 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) организации и индивидуальные предприниматели, которые признаются пользователями недр согласно Закону РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах", обязаны исчислять и уплачивать налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ).
Пользователь недр приобретает статус плательщика НДПИ при получении лицензии (разрешения) на право пользования участком недр. При этом не имеет значения вид лицензии: на добычу полезных ископаемых или на иные виды работ по пользованию недрами, при которых осуществляется добыча полезных ископаемых.
Постановка налогоплательщиков на учет в налоговых органах
Согласно ст. 335 НК РФ местом постановки на учет плательщика НДПИ в налоговых органах является место нахождения участка недр, то есть территория субъекта (субъектов) Российской Федерации, где производится добыча полезных ископаемых.
Из этого следует, что местом нахождения участка недр признается не территория конкретного муниципального образования, а территория субъекта (субъектов) Российской Федерации.
Порядок постановки налогоплательщика на учет по месту нахождения участка недр, установленный Приказом МНС России от 31.12.2003 N БГ-3-09/731, действует как уведомительный, то есть налоговый орган направляет налогоплательщику уведомление по форме N 9-НДПИ-1 (для организаций) или N 9-НДПИ-2 (для индивидуальных предпринимателей) в пятидневный срок со дня получения из лицензирующих органов сведений о предоставлении налогоплательщику прав на пользование недрами.
Если место нахождения организации (место жительства индивидуального предпринимателя) и место нахождения участка недр (или участков) находятся на территории одного и того же субъекта Российской Федерации, то недропользователь подлежит постановке на учет в качестве плательщика НДПИ в налоговом органе по месту своего нахождения (месту жительства).
Если же участок недр располагается в другом субъекте Российской Федерации, постановка на учет в качестве плательщика НДПИ осуществляется в том налоговом органе, на территории которого находится участок недр. Если недропользователь имеет в данном субъекте Российской Федерации два и более участков недр, то УФНС России по рассматриваемому субъекту Российской Федерации определяет тот налоговый орган, в котором будет состоять на учете налогоплательщик, и принимает решение по форме N 9-НДПИ-3.
Объект налогообложения
Статья 336 НК РФ признает в качестве объекта налогообложения три типа полезных ископаемых, а именно:
1) полезные ископаемые, добытые на территории Российской Федерации;
2) полезные ископаемые, добытые за пределами территории Российской Федерации, в том числе на участках недр, которые находятся под юрисдикцией Российской Федерации (континентальный шельф Российской Федерации и исключительная экономическая зона Российской Федерации) либо арендованы у иностранных государств или используются на основании международного договора;
3) полезные ископаемые, извлеченные из отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств. Это имеет место в том случае, если на извлечение полезных ископаемых из отходов выдана в установленном порядке отдельная лицензия.
При этом необходимо иметь в виду, что полезные ископаемые, которые недропользователь извлекает из собственных отходов (потерь) добывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, в качестве объекта налогообложения не рассматриваются. При этом обязательным условием освобождения от уплаты НДПИ в этом случае является подтверждение факта, что ранее с полезных ископаемых, которые извлекаются из отходов (потерь), НДПИ был уже уплачен.
Добытое полезное ископаемое
В п. 1 ст. 337 НК РФ приводится общее определение добытого полезного ископаемого, а в п. 2 ст. 337 настоящего Кодекса виды добытых полезных ископаемых сведены в 16 групп по химическим, физическим и иным свойствам.
Добытое полезное ископаемое должно обладать в целях налогообложения рядом признаков.
Во-первых, добытое полезное ископаемое должно быть продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров. Отнесение к такой продукции производится в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 (ОКДП), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 N 17.
При этом для конкретного месторождения полезного ископаемого учитывается продукция, которая в техническом проекте на разработку месторождения определена как результат вышеуказанной разработки.
Во-вторых, продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров первой по своему качеству должна соответствовать одному из стандартов (последовательно): государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия вышеуказанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации или стандарту предприятия.
Добытым полезным ископаемым признается, таким образом, не минеральное сырье, извлекаемое из недр, а содержащиеся в минеральном сырье минералы, углеводородное сырье и т.д., полученные после первичной обработки минерального сырья. При этом учитываются операции по добыче, которые предусмотрены техническим проектом разработки месторождения.
В части операций по конкретным видам полезных ископаемых налогоплательщикам необходимо руководствоваться Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1) (ОКВЭД), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст.
Понятие объекта налогообложения при добыче драгоценных металлов связано с понятием "добыча драгоценных металлов", приведенным в Федеральном законе от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях", согласно которому под добычей драгоценных металлов понимается извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.
При определении полезного ископаемого при разработке месторождений многокомпонентных комплексных руд необходимо учитывать следующее.
При направлении многокомпонентной комплексной руды внутри организации на дальнейшую переработку (обогащение, технологический передел) в обогатительно-металлургическое производство добытыми полезными ископаемыми являются полезные компоненты, содержащиеся в добытой многокомпонентной комплексной руде. Согласно ст. 337 НК РФ в иных случаях многокомпонентная комплексная руда определяется как самостоятельное полезное ископаемое, при этом ее поэлементный состав не устанавливается.
Если организация реализует или иным образом использует минеральное сырье, не завершив всех необходимых операций по его добыче, НДПИ должен определяться в соответствии с п. 8 ст. 339 НК РФ исходя из количества полезного ископаемого, заключенного в этом минеральном сырье.
Следует также учитывать, что из минерального сырья может извлекаться продукция (добытое полезное ископаемое) не одного сорта, а нескольких сортов (кондиций). Причем каждый из этих сортов может быть определен как результат разработки месторождения полезного ископаемого и может соответствовать определенному стандарту качества. В данном случае добытым полезным ископаемым признается совокупность сортов продукции и в целях налогообложения определяется количество добытого полезного ископаемого всех сортов.
Такой вариант расчета используется, например, при добыче угля. ГОСТ Р 51591-2000 "Угли бурые, каменные, антрацит. Общие технические требования" устанавливает стандарт качества на угольную продукцию. Кроме того, существуют ГОСТы угля по сортам, маркам и размерам. Полезным ископаемым признается в данном случае уголь каменный как совокупность угольной продукции, которая соответствует стандарту качества угольной продукции в целом, а не стандартам качества по сортам, маркам и размерам. В составе угольной продукции учитывается и побочный продукт, который образуется при получении продукции (отсев и шлам). Кроме того, в состав вышеуказанной продукции включается обогащенный уголь, поскольку на него распространяются условия общего стандарта.
Статья 337 НК РФ обязывает налогоплательщиков учитывать для целей налогообложения не только чистый уголь, но и примеси, поскольку добытым полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности. Таким образом, налогообложению, кроме угля, подлежат еще и пустые породы, смешивание которых с углем технологически неизбежно.
В определении полезного ископаемого для целей налогообложения ключевым является слово "продукция", которое отличает понятие, используемое в налоговом законодательстве, от понятия, применяющегося в законодательстве о недрах.
Таким образом, понятие "полезное ископаемое", используемое в налогообложении, шире понятия, применяемого в недропользовании. Это объясняется тем, что из одного минерала может быть произведено много видов продукции горнодобывающей промышленности, количественно и качественно отличающихся друг от друга, что при ведении государственного баланса запасов не учитывается.
Для целей налогообложения и недропользования используются различные понятия полезного ископаемого, но при расчете НДПИ налогоплательщикам следует руководствоваться только определением, которое содержится в НК РФ.
Что касается подземных вод, то сфера действия гл. 26 НК РФ распространяется только на три типа этих вод:
- промышленные воды (то есть воды, содержащие полезные ископаемые в концентрации, позволяющей осуществлять их промышленное извлечение);
- минеральные воды (содержащие природные лечебные ресурсы);
- термальные воды - воды, позволяющие использовать их теплоэнергетический ресурс (иначе - теплоэнергетические воды).
Налоговая база
Статья 338 НК РФ и Федеральный закон от 08.08.2001 N 126-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации" устанавливают два вида налоговой базы - стоимость добытого полезного ископаемого и количество добытого полезного ископаемого. Как количество налоговая база определяется по нефти, природному и попутному газу. По остальным видам полезных ископаемых налоговая база представляет собой стоимостную оценку добытого полезного ископаемого. Стоимость добытых полезных ископаемых является результатом перемножения количества добытых полезных ископаемых и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.
Налогоплательщик определяет налоговую базу самостоятельно на основании первичных документов по учету добычи полезных ископаемых, форм геологической отчетности, а также регистров по учету доходов от реализации добытых полезных ископаемых и затрат на добычу. Если налогоплательщик добывает несколько видов полезных ископаемых, расчет налоговой базы производится в отношении каждого полезного ископаемого.
Налоговая база также должна отдельно устанавливаться по попутным компонентам. При этом не обязательно, чтобы в лицензии было отражено наличие в недрах попутных компонентов. В частности, НДПИ должен уплачиваться и при извлечении попутного серебра в ходе разработки месторождений золота.
Определение количества добытого полезного ископаемого
Порядок определения количества добытого полезного ископаемого установлен ст. 339 НК РФ.
Каждый вид единиц измерения имеет свой код, установленный Общероссийским классификатором единиц измерения ОК 015-94 (МК 002-97) (ОКЕИ), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 366.
При расчете количества добытого полезного ископаемого учитываются как состоящие на государственном балансе запасы полезных ископаемых, так и полезные ископаемые, числящиеся за балансом.
Количество добытого полезного ископаемого определяется на основании данных геолого-маркшейдерского учета, а также отраслевого учета добычи полезного ископаемого.
Применяются два метода определения количества добытого полезного ископаемого: прямой метод и косвенный метод. При прямом методе количество добытого полезного ископаемого устанавливается путем непосредственного замера с помощью измерительных средств и устройств маркшейдерскими службами. При невозможности применения прямого метода используется косвенный метод, который заключается в определении количества добытого полезного ископаемого по данным о его содержании в добытом (извлеченном) минеральном сырье; метод отражается в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и изменяется только в случае внесения поправок в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.
Общее количество добытого полезного ископаемого состоит из собственно добытого полезного ископаемого, извлеченного из недр или отвалов (отходов, потерь), и полезных ископаемых, потерянных в недрах.
Количество добытого (извлеченного) полезного ископаемого - это количество полезного ископаемого, выданного из недр на поверхность (а при открытых работах - вывезенного из карьера). В этот показатель включаются полезные ископаемые, добытые как при промышленной добыче, так и при добыче, сопутствующей разведке, либо при проведении работ по геологическому изучению недр.
Налогообложению подлежит расчетное количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются его запасы.
Под количеством потерь полезного ископаемого понимается разница между количеством погашенных в недрах запасов полезных ископаемых (расчетным количеством) и количеством добытого полезного ископаемого, устанавливаемым по завершении технологического процесса по добыче полезного ископаемого, который предусмотрен техническим проектом разработки месторождения.
По своему составу фактические потери полезных ископаемых представляют собой:
- часть балансовых запасов, не извлеченных из недр при разработке месторождения;
- полезные ископаемые, добытые и направленные в породные отвалы, оставленные в местах складирования, погрузки, первичной обработки (подготовки), на транспортных путях горного производства.
Фактические потери полезных ископаемых учитываются в целях налогообложения в том налоговом периоде, в котором проводилось измерение этих потерь.
При определении количества добытых драгоценных металлов, драгоценных камней, полезных компонентов многокомпонентных комплексных руд необходимо учитывать следующее. При разработке коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений драгоценных металлов объектом налогообложения являются концентраты и иные полупродукты, содержащие драгоценные металлы. Поэтому для целей налогообложения должно определяться количество концентратов и иных полупродуктов, полученных при добыче драгоценных металлов и подготовленных к передаче на аффинаж.
Законодатель определяет многокомпонентные комплексные руды и полезные компоненты таких руд в качестве самостоятельных полезных ископаемых.
В этом случае налогоплательщикам следует исходить из проекта разработки месторождений и карты технологического процесса по добыче полезных ископаемых по конкретному месторождению.
Если добытым полезным ископаемым признается собственно многокомпонентная комплексная руда, то за количество полезного ископаемого принимается количество добытой руды, прошедшей стадии первичной обработки, предусмотренные технической документацией (до стадии обогащения).
При выделении компонентов и их направлении внутри организации на дальнейшую переработку (обогащение, технологический передел) для целей налогообложения устанавливается количество полезных компонентов (концентратов металлов), содержащихся в руде по результатам химического анализа руды.
Добываемая руда практически всегда содержит как основные металлы, извлекаемые при добыче и дальнейшей переработке, так и полезные попутные элементы, количество каждого из которых должно определяться налогоплательщиком, даже если в результате производственно-технологического цикла данный компонент не выделяется.
Оценка стоимости добытого полезного ископаемого
Оценка стоимости добытого полезного ископаемого осуществляется посредством двух величин: количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.
В соответствии с нормами ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) стоимость единицы добытого полезного ископаемого может быть получена одним из трех методов:
1) исходя из цен реализации без учета государственных субвенций, компенсирующих разницу между оптовой ценой и расчетной стоимостью;
2) исходя из цен реализации;
3) исходя из расчетной стоимости.
Первые два метода оценки зависят от цены реализации. Третий метод оценки предполагает определение расходов налогоплательщика, связанных с добычей полезных ископаемых.
Сам налогоплательщик не может выбрать один из вышеуказанных методов для расчета и последующего определения налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых (НДПИ). Если в отношении какого-либо полезного ископаемого в налоговом периоде имел факт реализации хотя бы одного процента продукции, добытой в налоговом периоде или в предыдущем налоговом периоде, оценка всего добытого полезного ископаемого производится в данном налоговом периоде по ценам реализации. И только при полном отсутствии реализации в конкретном месяце оценка стоимости добытой продукции производится расчетным способом. Данная норма должна учитываться организациями, которые имеют разветвленную сеть обособленных подразделений.
Цены реализации добытых полезных ископаемых принимаются к расчету без НДС и акциза. Если цены реализации добытого полезного ископаемого устанавливаются налогоплательщиком с учетом расходов по доставке до получателя, то они уменьшаются на суммы расходов по доставке, к которым в соответствии со ст. 340 НК РФ относятся:
- расходы на уплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках;
- расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя;
- расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Если налогоплательщик осуществляет доставку полезного ископаемого до получателя самостоятельно собственной системой магистральных трубопроводов, выручка от реализации уменьшается на расходы по доставке.
Оценка стоимости производится в отношении каждого полезного ископаемого, добытого налогоплательщиком. При этом используются цены реализации именно этого полезного ископаемого. Так, если организация добывает песок природный строительный, гальку, гравий, то она рассчитывает стоимость каждого из вышеуказанных полезных ископаемых исходя из цены реализации конкретного полезного ископаемого.
Третий метод оценки стоимости добытого полезного ископаемого применяется при полном отсутствии реализации этого полезного ископаемого в налоговом периоде.
Расчетная стоимость полезного ископаемого представляет собой сумму расходов на добычу полезных ископаемых, перечень которых приведен в п. 4 ст. 340 НК РФ.
При этом порядок определения расходов, поименованных в этом перечне, аналогичен порядку, установленному главой 25 НК РФ. При определении расчетной стоимости добытых полезных ископаемых не учитываются, согласно главе 26 НК РФ, расходы, не связанные с добычей.
В соответствии с НК РФ можно выделить три группы расходов:
1) прямые расходы - материальные расходы (п. 1 и 4 ст. 254 НК РФ), расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ), амортизация (ст. 258 - 259 НК РФ) и суммы единого социального налога (ст. 264 НК РФ). Эти расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытым полезным ископаемым и остатками незавершенного производства на конец налогового периода;
2) косвенные расходы, относящиеся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым - материальные расходы (все пункты ст. 254 НК РФ, кроме п. 1 и 4), расходы на ремонт основных средств (ст. 260 НК РФ), расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ), прочие расходы (ст. 264 НК РФ). Все косвенные расходы, относящиеся к добытым полезным ископаемым, в полном объеме включаются в расчетную стоимость этих ископаемых;
3) сумма косвенных расходов, относящихся как к добыче полезных ископаемых, так и к другим видам деятельности. Помимо вышеперечисленных затрат к таким расходам могут быть отнесены расходы на научно-исследовательские и (или) опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ) и расходы, связанные с реализацией имущества (ст. 268 НК РФ). Эти расходы должны быть распределены между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов.
Сумма вышеуказанных расходов позволяет определить расходы по добыче всех полезных ископаемых. Для установления расчетной стоимости отдельного полезного ископаемого из общей суммы расходов выделяется часть расходов, приходящаяся на количество этого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых.
Пункты 5 и 6 ст. 340 НК РФ устанавливают особый порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых в отношении драгоценных металлов и драгоценных камней. Стоимость единицы концентрата, содержащего драгоценные металлы, определяется как произведение двух элементов. Первым элементом является стоимость единицы реализованного химически чистого металла, которая определяется как результат деления выручки от реализации за налоговый период химически чистого драгоценного металла на количество реализованного металла. Выручка принимается к расчету без НДС, а также за вычетом расходов по аффинажу драгоценных металлов и расходов по доставке аффинированного металла до покупателя. При отсутствии в налоговом периоде реализации химически чистого драгоценного металла для расчета НДПИ принимаются цены, которые сложились в ближайшем из предыдущих налоговых периодов.
Вторым элементом является доля содержания драгоценного металла в добытом полезном ископаемом (концентрате, ином полупродукте). Этот показатель устанавливается налогоплательщиком самостоятельно.
Налоговый период
Согласно ст. 341 НК РФ налоговым периодом по НДПИ является календарный месяц. Именно за отдельно взятый месяц налогоплательщик должен определить налоговую базу и рассчитать сумму налога. Нарастающим итогом определение налогового обязательства не производится.
Налоговые ставки
Статьей 342 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) установлено три типа налоговых ставок:
- ставка 0 % (0 руб.);
- адвалорные (пропорциональные) ставки;
- специфическая ставка (по природному газу и нефти).
НК РФ предусматривает ряд оснований, по которым налогоплательщик вправе применять налоговую ставку 0 %. Поэтому налогоплательщик должен раздельно учитывать количество полезных ископаемых, облагаемых по различным ставкам. К полезным ископаемым, добыча которых облагается НДПИ по ставке 0 %, относятся:
- полезные ископаемые в пределах величины нормативных потерь. Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 N 921 обязанности по утверждению нормативов потерь твердых полезных ископаемых возложены на МПР России. Предварительно эти нормативы должны быть согласованы с Ростехнадзором. Об утвержденной величине нормативов потерь МПР России сообщает в 10-дневный срок в ФНС России, а ФНС России доводит, в свою очередь, эту информацию до нижестоящих налоговых органов.
В части углеводородного сырья действует аналогичная схема с тем отличием, что решение по величине нормативов принимается в настоящее время Минпромэнерго России по согласованию с МПР России и Ростехнадзором;
- попутный газ;
- подземные промышленные воды, которые извлекаются в связи с разработкой других видов полезных ископаемых и при строительстве и эксплуатации подземных сооружений;
- полезные ископаемые из некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов полезных ископаемых. Решение об отнесении запасов полезных ископаемых к некондиционным запасам принимается Роснедра (ранее эти функции осуществлялись МПР России) на основании Постановления Правительства РФ от 26.12.2001 N 899. Данная норма не распространяется на случаи ухудшения качества запасов полезных ископаемых в результате выборочной отработки месторождения. В отношении месторождений углеводородного сырья необходимо дополнительное согласование с Минпромэнерго России. О принятом решении по отнесению запасов полезных ископаемых к некондиционным Роснедра извещают ФНС России в 10-дневный срок со дня принятия решения;
- полезные ископаемые, которые остаются во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения;
- полезные ископаемые, которые добыты из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах. Согласно Постановлению Правительства РФ от 26.12.2001 N 899 вышеуказанные нормативы утверждаются в составе проектной документации.
По мнению финансовых и налоговых органов, собственно образование отходов при разработке месторождения полезного ископаемого не дает оснований для применения налогоплательщиками налоговой ставки 0 % (кроме случая отсутствия в Российской Федерации технологии извлечения полезных ископаемых из отходов). При этом количество полезного ископаемого, остающегося в отходах, подлежит налогообложению в общеустановленном порядке. В случае же добычи полезных ископаемых из собственных отвалов или отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в общеустановленном порядке, вышеуказанные полезные ископаемые не признаются согласно подпункту 4 п. 2 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения и налоговая ставка 0 % к ним не применяется. Таким образом, применение налогоплательщиком налоговой ставки 0 % возможно только при добыче полезных ископаемых из отходов добывающего производства, образовавшихся в результате деятельности других лиц. В настоящее время протоколами Роснедра утверждаются нормативы содержания полезного ископаемого в отходах перерабатывающего производства применительно к содержанию данного полезного ископаемого в перерабатываемой руде (золото) или применительно к объемам переработки других полезных ископаемых. В вышеуказанных протоколах Роснедра отсутствует информация о содержании полезных ископаемых в отходах, необходимая для применения налоговой ставки 0 %. В то же время оспаривать методику определения Роснедра нормативов содержания не представляется возможным. В связи с этим если налогоплательщики не осуществляют добычу полезных ископаемых из отходов, налоговая ставка 0 % применяться не может, но образование отходов при разработке месторождений полезных ископаемых дает основание для применения налоговой ставки 0 % в случае отсутствия в Российской Федерации технологии извлечения полезных ископаемых из отходов;
- минеральные воды, используемые налогоплательщиком исключительно в лечебных и курортных целях без их непосредственной реализации;
- подземные воды, которые используются исключительно в сельскохозяйственных целях.
Если в налоговой декларации по НДПИ налогоплательщик впервые указывает количество полезного ископаемого, облагаемого по налоговой ставке 0 %, к декларации прилагаются документы, подтверждающие правомерность применения этой ставки, в том числе решения об отнесении запасов полезных ископаемых к некондиционным, об утверждении нормативов содержания полезных ископаемых в отходах и т.д.
Адвалорные (пропорциональные) и специфические налоговые ставки установлены в основном по видам полезных ископаемых и по отдельным полезным ископаемым.
В то же время по отдельным полезным ископаемым налоговые ставки дифференцированы в зависимости от того, в каком соединении находится основной элемент в добытом полезном ископаемом. Так, налоговая ставка 8 % установлена в отношении кондиционных руд цветных металлов, за исключением сырья алюминия - нефелинов и бокситов, облагаемых НДПИ по ставке 5,5 %. Другое сырье алюминия (например, алунит) облагается НДПИ по ставке 8 %.
Для концентратов и иных полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, установлена налоговая ставка 6,5 %, кроме золота, облагаемого НДПИ по ставке 6 %. По такой же налоговой ставке (6,5 %) облагаются драгоценные металлы, являющиеся полезными компонентами многокомпонентных комплексных руд. К стоимости иных полезных компонентов, а также собственно многокомпонентных комплексных руд при их признании объектами налогообложения применяется налоговая ставка 8 %.
Что касается применения налоговой ставки 0 % в части нормативных потерь, то согласно подпункту 1 п. 1 ст. 342 НК РФ при добыче полезных ископаемых в части их нормативных потерь налогообложение производится по налоговой ставке 0 % (0 руб. в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со ст. 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении).
При этом нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством РФ.
Абзацем третьим подпункта 1 п. 1 ст. 342 НК РФ установлено, что если на момент наступления срока уплаты НДПИ по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, то впредь до утверждения вышеуказанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, определяемом Правительством РФ, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.
В этой связи законодательство не предусматривает перерасчет НДПИ в случае утверждения нормативов потерь, имеющих отличие (в ту или иную сторону) от предыдущих.
В соответствии с п. 1 ст. 3 Закона N 151-ФЗ настоящий Закон вступил в силу с 1 января 2007 года. При этом согласно п. 2 ст. 3 Закона N 151-ФЗ положения подпункта 1 п. 1 ст. 342 НК РФ (с учетом внесенных изменений) распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года.
Таким образом, с 1 января 2007 года в случае, если на момент наступления срока уплаты НДПИ по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения вышеуказанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 N 921. Учитывая, что данное положение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года, при отсутствии утвержденных на 2006 и 2007 годы нормативов потерь, налогоплательщик вправе впредь до их утверждения при исчислении НДПИ применять нормативы потерь последние из утвержденных в установленном порядке, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.
Пункт 2 ст. 342 НК РФ предусматривает также возможность уплаты налога с понижающим коэффициентом 0,7 при одновременном соблюдении следующих условий:
- осуществление налогоплательщиком за счет собственных средств поиска и разведки разрабатываемых месторождений полезных ископаемых или полное возмещение всех расходов государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых;
- наличие освобождения по состоянию на 1 июля 2001 года в соответствии с федеральными законами от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы в отношении соответствующих месторождений полезных ископаемых.
Порядок исчисления и уплаты НДПИ
В соответствии со ст. 343 НК РФ сумма НДПИ исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому полезному ископаемому, добытому в этом периоде, в том числе по попутным компонентам. НДПИ исчисляется перемножением двух показателей - налоговой базы и налоговой ставки, в том числе и нулевой. При наличии права на применение понижающего коэффициента 0,7 полученный результат дополнительно умножается на этот коэффициент.
НДПИ исчисляется в отношении всех полезных ископаемых, которые:
- добыты из недр (отходов, потерь) в соответствующем налоговом периоде, то есть в отношении которых завершен весь комплекс технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых. Кроме того, полезные ископаемые должны быть доставлены до склада готовой продукции;
- заключены в минеральном сырье, добытом из недр и реализованном (использованном на собственные нужды) в налоговом периоде.
Уплата НДПИ производится по месту нахождения каждого участка недр. Напомним, что место нахождения участка недр определяется как территория субъекта Российской Федерации. Поэтому при нахождении участков недр на территории одного субъекта Российской Федерации организация или индивидуальный предприниматель, осуществляющие добычу полезных ископаемых, могут уплатить налог по месту постановки на налоговый учет в качестве налогоплательщика, то есть по месту нахождения (месту жительства). Если участки недр находятся на территориях разных субъектов Российской Федерации, то НДПИ уплачивается по месту нахождения каждого участка пропорционально доле полезного ископаемого, добытого в каждом субъекте Российской Федерации.
При добыче полезных ископаемых за пределами территории Российской Федерации сумма НДПИ уплачивается налогоплательщиком по месту нахождения (месту жительства).
Уплата НДПИ осуществляется раздельно по каждому полезному ископаемому, в отношении которого за данный налоговый период исчислен налог. Согласно ст. 344 НК РФ предельный срок уплаты НДПИ - 25-е число месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
На практике часто возникает ситуация, при которой участок недр, предоставленный налогоплательщику в пользование, располагается на территории нескольких поселений, при этом в лицензии на право пользования недрами указывается информация только о муниципальных районах.
В этом случае вменение налогоплательщику в обязанность исчислять и уплачивать НДПИ по поселениям не относится к сфере налоговых правоотношений и противоречит нормам законодательства о налогах и сборах (ст. 21, 23 НК РФ) и нормам главы 26 Кодекса. Перераспределение средств, поступающих от НДПИ, по поселениям должно осуществляться органами федерального казначейства с учетом нормативов отчислений, установленных законами субъектов Российской Федерации.
Порядок зачисления НДПИ зависит от вида полезного ископаемого.
По общераспространенным полезным ископаемым НДПИ зачисляется полностью в бюджеты субъектов Российской Федерации.
По остальным твердым полезным ископаемым поступления делятся между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Российской Федерации в соотношении 40 и 60 %.
По нефти поступления делятся между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Российской Федерации в соотношении 95 и 5 %, а по газу 100 % поступлений зачисляется в федеральный бюджет.
Налоговая декларация
Правила представления налоговой декларации по НДПИ установлены ст. 345 НК РФ. Первая налоговая декларация по НДПИ должна представляться за тот налоговый период, в котором была начата добыча полезных ископаемых по конкретной лицензии.
Исполняющий обязанности
начальника
отдела ресурсных,
имущественных
и прочих налогов
Управления ФНС РФ
по Челябинской области
Е.В.ЗОТОВА